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建筑业营改增的风险分析与对策
2016-05-17 中国注册税务师协会
一、建筑业营改增的风险分析
建筑业在我国经济体系中占有重要地位，属于传统行业，除了一些传统行业的特性之外，还有其独特的管理难点，例如，管理层级相对复杂、一直以来的粗放式发展模式、资源共享与挂靠、人力资源不稳定、混业经营等。考虑到这些实际情况，建筑业可能因业务、资金、发票流转方向不一致而在营改增后遇到税务风险。(一）部分建筑企业税负可能不降反升
从理论上说，营改增后，建筑企业应平均减轻80%以上的税负，但是，考虑到实际情况，建筑企业的税负可能不降反升。对建筑企业而言，施工成本居高不下的主要原因是工程项目垫资和中标下浮等“潜规则”。根据2014年公布的数据，建筑业的产值利润率仅有3.91%，原本就是微利行业。营改增后，建筑企业先行支付的税金将由3%上升到11%，如果增值税税款进项抵扣受到时间和有关条件的限制，那么，建筑企业的施工成本将进一步推高，其税负将会大幅提升。国家建设会计学会对近百家建筑企业的调查报告显示，实行营改增后，90%以上建筑企业的税负都会有大幅提升，税负下降的不足10%。
（二）增值税税款销项不能顺利抵扣进项
在制度上，营改增将解决营业税制下的重复征税问题——“道道征收，全额征税”，实现增税制下销项抵扣进项——“环环征收、层层抵扣”。但是，这在建筑业比较难以实现。在实践中，抵扣项目分散会造成建筑企业不能顺利抵扣进项，建筑企业的税务管理成本也会随之提升。建筑业的劳务成本占总产值的比重一般较大，如果建筑企业无法在一段时期内取得劳务分包企业开具的增值税专用发票，就不能及时抵扣进项税。此外，由于建筑工程项目分散，建筑材料来源渠道多样，建筑企业在购买部分建筑材料时也无法取得增值税专用发票。例如在砖、瓦、灰、沙、石等原材料的采购中，为节约运输成本，建筑企业一般在项目所在地进行采购，供应商通常是小规模纳税人或个体户，都不具有开具增值税专用发票的资格；商品混凝土的供应商一般采用简易办法计算缴纳增值税，也无法开具增值税专用发票；为适应市场需求，一些大型建筑企业实施多元化战略，上下游一体化经营，不同的施工企业所具备的专业资质、成本结构不尽相同，这使建筑企业之间的增值税进项税额抵扣存在一定的难度。
（三）建筑企业税务管理风险陡增
营改增将给建筑企业的税务管理带来一定的风险。税务机关通常的做法是以票控税，因此，发票风险就是建筑企业面临的重要涉税风险之一。
建筑企业的发票风险主要源自三个方面。第一，增值税发票管理风险。建筑企业如取得虚开的或伪造的发票、被证明为非税务机关出售的发票、通过金税系统发现失控或作废的发票、走逃企业开具的未报税的增值税专用发票，就无法抵扣增值税。第二，建筑企业自身存在虚开增值税专用发票的风险。由于利益的驱使，实行营改增后，建筑企业可能虚开发票。第三，由于进项抵扣申报有一定的期限，建筑企业有可能因为超过期限而无法抵扣。根据相关规定，一般纳税人取得增值税专用发票后，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。如果未能按照规定期限内到税务机关办理认证和申报抵扣，增值税专用发票将不能作为合法的增值税扣税凭证，不得进行进项税抵扣。
（四）建筑企业财务核算的难度增加
营改增后，原来的会计科目已经不能适应新的要求，需要做一些调整和增加。营改增前，对建筑企业的财务核算要求比较简单，营业税是价外税，不涉及抵扣进项；营改增后，销项税为价内税，需要计算销项税和抵扣进项税。由于增值税应纳税额等于销项税额减进项税额，采用这种抵扣的核算模式须增加十几个会计科目，核算难度也因此大幅增加。营改增会改变建筑企业的会计核算体系。建筑企业需要重新核算工程成本，根据新的编制修改施工预算。在操作层面，建筑企业如在开票、报税、认证抵扣、税款缴纳等环节账务处理不当，就会面临涉税风险。此外，由于很难预测取得增值税进项税额的成本费用，建筑企业的投标工作也变得复杂。这些问题都是营改增后建筑企业要面对的新问题。
（五）建筑企业营业利润将受到较大影响
营改增前建筑企业净利润水平一般只有3%左右，利润低、周期长、账期长；营改增后因原来的价内税形式调整为价外税形式，其营业收入会降低。例如，营改增前，某建筑企业营业收入为10000万元，按建筑业11%税率换算，营改增后，该建筑企业营业收入为9009.01万元，下降9.91%，相应的建筑企业营业利润也会受到较大影响。
（六）建筑企业资本结构可能发生变化
营改增后建筑企业购置的原材料、辅助材料等存货和机械设备等固定资产的入账价应扣除进项税额，与营改增前企业采购同等价格的资产相比，入账价值降低，建筑企业的资产总额将下降，总负债或有上升，资产负债率将上升，由此可能导致企业资产结构发生变化。
二、建筑企业如何应对营改增后的风险
建筑业行业实施营改增不是对原体系的修改和补充，而是重新建立一个新的体系，是一次重大的革新。在这一过程中，必将出现一些新情况、新问题。企业不能存在抵触和回避心理，而应该积极应对、未雨绸缪，预测风险并进行风险管控，把挑战变成机遇，不断提高市场竞争力。
（一）不断规范企业财务核算
营改增对建筑企业的涉税管理、账务处理的影响较大，对其会计核算的要求更高。财务核算的各个环节，包括购进材料、发出材料、与甲方验工计价、给分包方验工计价等可能都涉及与增值税相关的核算，除了进行附加税费和个人所得税的申报缴纳外，还要进行增值税的抄税、报税、认证工作，大大增加了工作量和操作难度。许多建筑企业经过几十年的营运，已经形成相对完善的适用于营业税计征的财务核算体系和制约机制。财务人员更习惯于旧的核算方式。为此，建筑企业需要及时加强对财务人员的培训，掌握先进的会计核算能力与技巧，能够进行正确的会计核算和财务管理。
（二）进行合理的纳税筹划
进行合理的纳税筹划可以使企业在合法的前提下减轻纳税负担，降低企业经营成本，最大限度增加企业效益。建筑企业应在获取真实、可靠、完整的筹划材料的基础上，选准筹划切入点，制定正确的筹划步骤和有效的筹划方案。可在施工材料采购和固定资产购进等环节开展筹划，达到合理减轻企业税负的目的。
具体而言，在降低成本方面，企业要做到“三证统一”，也即法律凭证、会计凭证和税务凭证的相互印证、相互联系和相互支持，这是降低成本的根本方法。企业要树立进项抵扣的观念，在采购过程中尽量取得足额增值税专用发票，最大限度地提高进项税扣除额，进而提高抵扣率。为了取得增值税专用发票，企业要加强源头控制，在材料采购环节中，要尽量选择既能提供增值税专用发票又具有一定知名度的供应商。对于甲方提供材料的工程项目，建议签订甲方、总包单位和供应商的三方协议，由供应商给总包方提供可抵扣的增值税专用发票，总包方开具同样金额增值税专用发票给甲方，以此作为工程价款的组成部分，从而降低总包方企业的税负水平。
对于建筑工程工期和收款周期与增值税的纳税周期不匹配的问题，建议建筑企业在签订施工合同时，合理确定工程付款时限，尽量避免因工程跨年度而垫付大额税款。税负较高的建筑企业如符合增值税税收优惠条件，要提前做好纳税统筹工作，如有必要，应及时申请过渡性财政扶持，通过税收优惠来降低企业的税负。
（三）进一步优化企业资产结构
建筑企业应针对营改增后的税负特点不断优化资产结构。在建筑业中，人工费用一般占工程款的40%左右，劳务人员一般是挂靠在建筑劳务公司中，在劳务人员完成各项作业之后，由建筑劳务公司开具增值税专用发票给建筑施工企业并收取劳务费用。营改增后建筑劳务公司的税负加重，由原来缴纳3%的营业税改为缴纳11%的增值税，且没有任何可抵扣的进项税，建筑劳务公司必然会将该税负转嫁到施工企业身上。营改增后建筑企业用工费用将增加。为此，建筑企业应投入更多资本在固定资产方面，尽量提高机械化程度，引进先进的机械和流水线，减少作业人员，在降低人工费用支出的同时降低企业的税负。
（四）着手建立新的定价机制
建筑企业应充分认识营改增对定价策略的影响，通过恰当的定价策略，尽量降低成本，争取自身的收入不受影响。在采购时，应尽量争取让供应商在原价格的基础上开具增值税专用发票，以降低自身的采购成本。在工程方面，建立“价税分离”的定价机制，通过调整现行工程造价计价规则，改变建筑工程的定价、计价和结算方式，合理地将建筑企业的税负增加转移到工程造价上，实现不增加企业税收负担。
（五）努力提高企业管理水平
营改增后建筑企业应该努力提高企业管理水平，在施工预算、招投标、业务分包、原料设备采购环节强化与增值税有关的规定，在预算部门、经营部门、采购部门等相关部门形成一个完整的管理体系。具体而言，在采购方面，要结合增值税有关规定，注重对成本组成项目所含进项税额的管理。营改增前，不需要专门开展增值税专用发票管理；营改增后，要对供应商进行筛选，确保对方能够提供专业发票。在投标活动中，要按照新的投标计价规则和增值税的要求，开启相应的合同管理模式，明确调整投标报价、增值税专用发票归属等事项，以避免出现无法抵扣的情况。在税务管理方面，则应该根据增值税政策实行的“项目就地预缴、机构集中汇缴”的管理模式，加强项目和分支机构管理，调整管理方式，裁短经营链条，提高税务管理权限，实现税务管理的集中管控。
