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政府部门内部控制体系建设性探讨
摘要：随着市场经济体制的改革和日趋完善，行政事业单位尤其是政府部门内部控制逐渐的成为了内部控制规范改革的重要领域。本文就当前社会政府部门普遍存在的内控不足现象提出问题，认为政府部门内部控制建设势在必行，并针对问题提出一些政策建议，希望能对政府部门内部控制的建设提供一些理论的参考。
关键词：政府部门；内部控制
中图分类号：F810.6 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2014）06-0116-02
一、政府部门内部控制研究综述
（一）国外研究综述
有关政府部门内部控制最早起源于美国公共部门内部控制，其内部控制架构已发展的比较完善。其发展大致经历三个阶段：首先是萌芽期，此阶段初次涉及政府内控立法方面：较早的是美国《1789年法案》，并据此法案设立了美国财政部，之后到1948年，美国审计总署（GAD）成立会计系统局，提出适当的内部控制是联邦机构会计系统整体的一部分，紧接着1950年，美国颁布《预算与会计程序方案》明确要求联邦政府各主要部门管理层应建立并维护内控系统，但该法案的实施并不顺利；其次是20世纪80年代至20世纪末的发展期，此阶段政府部门内控进一步深入扩大：国会于1982年出台《联邦管理者财务廉洁法案》（简称FMFIA），首次把政府部门内部控制赋以立法形式，之后1983年《联邦政府内部控制》的颁布，将内部控制范围推广至各级政府，到1999年《首席财务官法案》的公布，首次要求联邦政府编制财务报表，进而促使其建立CFO制度，之后到1999年美国审计总署（GAO）借鉴COSO中以风险、业绩为主导发布了《联邦政府内部控制准则》；最后是21世纪至今的完善期，此阶段内控行为和管理层责任更加规范具体化：为确保信息安全，国会颁布了《政府信息安全改革法案》等来对内控工作加以监督，之后2004年修订的《预算管路总局通告A-123：管理层的内部控制责任》，以比以往更为严格的要求加于管理层责任承担上，另外还有2008年美国国会颁布的《警察长改革方案》，更进一步加强了监督的独立性，不仅美国，国际组织也对政府部门内控给予大力关注，国际会计师联合会公共部门委员会于2001年颁布《公共治理--管理层视角》，尤其强调了内控思想的地位，之后2004年的《公共部门内部控制准则指南》中重点增加了风险评估，由此更加关注政府部门的风险评估能力。
（二）国内研究综述
我国有关政府部门内控理论研究集中于20世纪90年代以后，与国际发达水平相距甚远，时至今日仍没有正式发布与其直接相关的法律法规，与日渐成熟的企业内控理论相比更是天壤之别。其最早出现于1999年修订的《会计法》中，该法第二十七条规定“各单位应当建立健全本单位内部会计监督机制”，此规定同样适用于政府部门，且是第一次以法规形式对健全内部控制提出了要求；之后2002年第九届全国人民代表大会常务委员会第二十八次会议通过了《政府采购法》，目的是规范政府部门采购行为，规定集中采购单位应建立健全内部控制监管机制，政府采购应当遵循透明、公开竞争和诚信原则，各级人民政府财政部门应依法履行对其采购活动的监管职责；继而2006年第十届全国人民代表大会第二十次会议《关于修改（中华人民共和国审计法）的决定》修正第二条“国家实行审计监督制度，国务院和县级以上地方人民政府设立审计机关，国务院各部门和地方各级人民政府及其部门的财政收支、财务收支，应依本法接受审计监督”，又一次将审计纳入到政府部门内控中去，可见其重要性逐步升高；紧接着在2010年颁布的《内部会计控制规范（试行）》中规定“各单位应根据法规及部门实际情况建立适于本单位管理特点的货币资金内部控制，单位负责人对本单位内控的有效和健全性负责”。
二、政府部门内部控制中存在的问题
我国目前尚无直接以法律法规形式独立颁布政府部门的内部控制准则和制度，纵使有大都也形同虚设，由此引发的种种负面影响屡见不鲜，导致问题严重性的根源主要表现在：
（一）政府部门实施内部控制的管理理念较为薄弱
我们从管理学的角度去看，控制仅仅是管理的一个职能，它起到对活动的监控作用，目的是确保计划的顺畅实施，再完美的计划若没控制加以调制，也难达目的。由此拥有较强的内部控管理理念可以确保内部控制的有效运行，加强内控理念是政府部门首要解决的顽疾，当前主要表现为部门领导缺乏财务管理相应思想和知识，对内部控制制度当然也不甚了解，主观上简单的把内部控制制度等同于一种管理制度，持有消极对待的态度，由此也难以形成企业多方相互制衡约束的治理机制，缺乏统一的标准，基于政府部门的性质特殊“一支笔”、“一言堂”的管理模式长期留存，凸显单位内部控制方式的落后，首先由于时间精力致使疲于应付，审批“一支笔”变成签字“一支笔”。其次，若缺乏相关信息，领导没法对收支合理性进行判断，进而“一支笔”失控造成审批过场化。最后，领导“一支笔”导致高度集权，不利领导的制约和监督，因此造成授权审批的局限性和不规范性，制约内部控制制度的建设，这种随意性审批和审核上的管理漏洞，导致部门贪污和职权滥用现象的产生也不足为奇。
（二）政府部门全面预算执行力度不够
全面预算是内部控制的一种主要方法，尤其对政府部门而言，其作为现代企业成熟与发展壮大的重要的管理控制方法之一，一直以来备受管理者的青睐。全面预算作为政府部门日常工作的主线在内部控制中日益发挥核心作用，是完成内部控制指标的有力手段，然而在当前形势下仍有很多不足，主要表现为预算低效和执行不力，预算低效：如预算编制老化，没有考虑以往支出合理与否、金额是否得当，并且多数预算不够详细，未具体细化，从长远规划层面看达不到逐笔核定的要求。执行不力即只重内部控制理论完善，而缺乏相应的执行力度，原因在于：一方面是对于招待费用没有严格的标准去控制，即便有多数也是流于形式，实报实销仍相当普遍，缺乏相应的稽查机制，造成专项经费未落实到专项之处；另一方面为内部弱化，即认为内部控制过于冗杂，执行中未按其规定去开展工作，执行不力现象很常见，表现为：账务处理不严、误计金额等，支出控制执行方面如私自挪用公款、超标的行政管理费等。
（三）风险评估和控制机制不健全
各行各业都会面临内部和外部不同类型和程度的风险，这些风险必须加以识别、评估和控制，否则对组织的发展会造成严重的影响。比如2013年8月16日光大证券的乌龙指时间，暴露出其内部管理的混乱，严重违反交易协会关于主承销类会员应建立健全风险管理和内部控制制度的自律管理相关要求，使本应该各自独立的部门如资金运作、交易、风险控制同时出现问题，无不表明其内部控制、风险管理等漏洞百出。当然政府部门也不例外，只是由于其性质的特殊性导致政府部门管理风险与企业经营风险有着很大的差异。首先其握有很大的公共权力，并且当前法律法规尚不健全，致使公共权力缺乏相应的制约机制，职权的滥用十分严重，许多高管落马正因于此，进而致使政府部门资金使用效率较低，并且这种风险长久以来未得到重视，需建立风险管理三条线，即内控部门、业务部门、内审及纪检监察部门，分别发挥不同作用。其次公共产品作为国有财产，政府部门是其唯一的供应方，由此政府部门所提供的产品来源无其他竞争对手，这种任意性使得政府资金使用效率没有保证性可言。再次政府部门资源配置不合理，当下我国政府部门等一系列行政事业单位掌握着土地使用权、公共财产及工程建设的配置权，并且其资源配置范围和比例很大，为争得这些资源，各种行贿滥用职权相当严重，最终导致资源的分配不合理。
三、加强政府部门内部控制的建设
针对政府部门内部控制中存在的问题，应主要从以下几个方面入手：
（一）强化政府部门内控意识
内部环境构成了内部控制整体架构的基石，也是政府部门有效建立和实施内部控制的基本要素，内部环境最核心的是单位内部管理人员对内部控制所持的态度，隶属于内部控制的精神层面，在环境中领导的重视则是最重要的因素之一。COSO在2013年5月更新的内控框架中对其五组成部分中的控制环境做了较大改进，更加强调了公司高层对内控建设的态度，此项改进同样适用于政府部门，由此需要先从领导抓起，由“一把手”牵头做好内控的“一把手”工程，需要其对内控规范的要点、重点做到无死角、无盲区，增强领导层内控意识有利于开展内控工作，规定其相应职责、授权权限，将责任风险落实到个人，尤其在薄弱环节以及关键岗位（如采购部门和资产管理部门等）加强风险控制，对于重大事项，实行组建领导小组联签制度，并按照重要性程度大小，适当的分层授权，逐级审批，做到应有的谨慎，不得任何人以任何形式独裁或改变集体结果意见，从而实现相互制约协调，各尽其责的内部控制目的。
（二）贯彻全面预算管理力度
政府部门预算的约束和强制性，它是一套完整严格的系统和程序，主要有预算编制、报批、执行、考核等，且各个阶段环环相扣。由此在预算编制这一首要环节，要加大预算范围，尽量将各部门财务收支明细事项纳入预算环节，收支编制必须按照预算规定程序编制，不同性质项目做到单独列示，认真详细分析当年财务状况，在对当前内外部环境充分考虑的基础上，及时对未来形势作出合理预测，不可过高估计目标，否则会带来消极应对并脱离现实的困境，也不可过低，以避免失去目标设置的现实意义，并且做到年度预算指标要层层分至各相关部门，乃至部门每个员工。再者便是全面预算执行环节，应严格依据国库集中支付章程执行，由此进一步加大预算的约束力度。另外预算部门本身要有较强的法制意识，否则再全面合理的预算也会随之东流，还要做到从总到细都要严格进行控制，不得任意调增预算或盲目放宽其范围，在目标实施过程中对于与实际偏离较大的项目要给予及时关注分析，以采取相应改进措施，确保整体预算有效合理的执行。
（三）健全风险评估，完善风险控制
风险评估是一个复杂的过程，对风险的识别和分析又是一个不断循环的过程，并且组成了有效的内部控制的关键部分，正所谓“凡事预则立，不预则废”，风险评估的缺失将会使政府部门处于财务危机之中，进而不利于作出合理有效的规划，因此建立完善风险控制应首先关注财务部门，该部门应对本单位资金结构来龙去脉及使用效率评价有一个全局的把握，通过对当前资金使用来合理分配资金，在提高财政资金使用效益的同时还要确保资金安全，做到干部资产公开化，在全国范围内逐步推广抽查干部财产方案，可选定一定比例抽查或对拟提拔干部抽查等。再者是公共财产资源的合理分配问题，做到资源分配公平且对弱势采取特殊性倾斜，以最大可能来降低服务成本以博取更大效益的去服务社会。另外原始凭证、会计记录等信息资源应做到透明化及真实有效性，并针对每类信息的风险特征，综合运用标准、预算、程序、审批、归口、单据等六大管控方式，保证资金全程安全管理。此外如今已经进入信息化网络时代，对这些信息更要严加管理，实行资防止滥用被窃等风险。
四、结论
随着社会主义市场经济的发展，也不断的给政府部门带来了严峻的考验，由此其内部控制建设将是一个必然的趋势，地位随之日益上升。较强的内部控制理念，再以合理全面的预算及其执行力度辅佐其左右，且在预算中做到严把风险评估和风险控制，才可使我国政府部门内部控制建设得以顺利展开和有效的执行，通过对其内控制度的完善、政策透明化、权力运行透明化、具体的制度设计和制度安排等措施，方可打造透明政府、回应政府和公信政府，并提高政府部门的社会认可度和信任度，以此保证国家各项政策的顺利实施，以此更好的服务社会，更好的维护社会公众的利益。
参考文献：
[1]王光远.中美政府内部控制发展回顾与评述[J].财会通讯（综合）上，2009（12）.[2]刘亚平.构建行政事业单位内部控制体系的思考[J].财会研究，2010（18上）.[3]张国清，李建发.美国政府机构内部控制的发展及其启示[J].厦门大学学报（哲学社会科学版），2009（4）.作者简介：王 振（1987-），男，河南商丘人，硕士，研究方向：内部控制。
