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关于企业所得税纳税评估指标体系及操作程序的思考
作者： 丁永明 2006-12-15 14:04:15 发表于：博客中国
分类： 纳税评估经典
更新时间：2006-3-13 10:53:29 作者：张 明 张晓梅
关于企业所得税纳税评估指标体系及操作程序的思考
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纳税评估是税源管理工作的核心任务，是新时期强化税源监控管理的重要内容和手段，是基层税务机关日常管理的基本方法，它有助于税务机关加强对税源的控管，及时发现、纠正和处理纳税人纳税行为中存在的错误和异常问题，防范征纳双方的税收风险，降低征纳成本，并为税务稽查提供准确案源。今年总局出台了《纳税评估管理办法》对于税务机关开展纳税评估工作起到重要的规范、指导和推动作用，笔者结合《纳税评估管理办法》的纳税评估指标从行业指标、税收指标、财务指标对企业所得税纳税评估指标体系及操作程序谈几点思考。
一、完善评估指标体系、建立行业评估模型是开展所得税评估的关键 目前税务管理人员对纳税评估无从下手，关键是没有很好的评估指标体系。科学的纳税指标体系对纳税评估对象的选择和评估分析起到至关重要的作用，要不断完善企业所得税纳税评估指标体系，必须建立行业模型。
（一）首先应加强对纳税评估指标相关数据的采集。数据的采集工作是纳税评估的重要基础工作，主要数据来源为纳税人“一户式”的纳税信息、资料。如：纳税人税务登记的基本情况，各项核定、认定、减免缓抵退税审批事项的结果，纳税人申报纳税数据资料，财务会计报表信息以及税务机关要求纳税人提供的其他相关资料，各类票证比对结果等。目前应尽快建立统一的评估信息采集和使用管理制度，完善内、外部信息交换机制，广泛收集、汇总纳税人、扣缴义务人各类涉税信息，包括纳税人报送的信息、税务机关通过征管信息系统采集和下户调查核实采集的信息、税务检查信息、外部相关部门的信息以及其他信息等，并将其全面纳入“一户式”管理，充分利用现代化信息手段切实加强对各类涉税信息的管理和应用。税收管理员还应通过日常管理所掌握纳税人生产经营实际情况，如生产经营规模、产销量、工艺流程、成本、费用、能耗、物耗情况等各类与税收相关的数据信息等。此外相关宏观税收分析数据、本地区的主要经济指标、产业和行业的相关指标数据、外部交换信息以及与纳税人申报纳税相关的其他信息等都应当成为评估工作中必须采集数据。通过全面地掌握真实可靠的纳税人生产经营、财务核算情况等相关信息资料，才能为建立行业评估指标奠定基础。
（二）要建立切合实际的行业指标参数。在确定行业指标参数问题上应采取抽样调查的方式，分大、中、小三种规模，选取不同数量的纳税人的资料，利用统计方法计算各规模的行业参数，根据时间的推移逐步修正，使行业参数的确定建立在牢靠、科学的基础上，为选取评估、检查对象提供可靠的依据。行业指标可以由“浅”到“深”，由“粗”及“细”，抓住针对性强、效果鲜明、对比直观、公认程度高的评估指标比如成本利润率、税收负担率、税负增减变化率、资金周转率、利润率、单位能源消耗比率、水电费及工资额占生产成本比例等动态指标进行分析。目前可以分步骤、分行业实施评估，对其中的财务核算健全的企业进行深度剖析，基本上掌握各行业的生产规模、生产工艺和流程、以测算各行业预警值，为确定企业所得税纳税评估模型的建立打下坚实的基础。
二、科学运用评估方法是提高所得税纳税评估效率的基础 纳税评估可根据所辖税源和纳税人的不同情况采取灵活多样的评估分析方法。主要常用的是比较分析、比率分析、结构分析、趋势分析、抽样分析。比较分析法可以将评估年度的税种纳税额与以前年度的纳税额进行比较，计算其增减额和增长率；将评估年度的销售额与以前年度的销售额进行比较，计算其增减额和增长率；将会计报表中的主营业务收入或其他业务收入与以前年度的相同项目的金额进行比较，还有比较其他业务利润、营业外收入的增减变化等。比率分析法主要是增减变动率，如企业所得税纳税额增减变动率、企业所得税贡献变动率、所得税负担变动率。结构分析法主要指某个指标数据占另一个指标数据的比重，比如，所得税税收负担率、主营业务利润税收负担率等。趋势分析法可以是年度中不同月份或是不同年度销售收入、成本类指标、费用类指标及纳税额的趋势分析。
总局的《纳税评估管理办法》中通用分析指标和特定分析指标也是运用了上述基本方法，通过将纳税人的申报数据与各项预警指标及其参数值相比较、与财务会计报表数据进行比较、与同行业相关数据或类似行业同期相关数据进行横向比较、与历史同期相关数据进行纵向比较、与纳税人生产经营实际情况相对照等。掌握了这些评估基本方法，将其充分运用到企业所得税申报的指标中可以分析其合理性，以确定纳税人申报纳税中存在的问题及其原因。
三、合理操作评估指标是增强所得税纳税评估针对性的有效途径 结合总局的《纳税评估管理办法》通用分析指标和特定分析指标，我们将企业所得税纳税评估指标的归为纳税申报表指标评估、财务指标评估两大方面。
（一）纳税申报表指标。纳税评估首先要从申报资料和申报表入手，通过对纳税人的申报资料和申报表进行分析，确定评估的方向和重点。纳税申报表指标，主要是对申报数据的逻辑性、收入与税额的配比、纳税调整额等方面进行分析。通过对所得税申报表中的因素分析包括销售收入、销售折扣与折让、投资收益、期间费用、纳税调整因素、研究开发费用附加扣除因素、弥补以前年度亏损、减免税等等众多因素的分析，来发现申报中存在的问题、疑点。比如企业所得税申报表主表中 “销售收入”数据可采取核对法，与“主营业务收入”总帐、明细帐的贷方发生额总数、“损益表”中的主营业务收入数、附表“销售收入明细表”中的销售收入数相核对。如果不一致可能存在隐瞒销售收入情形，再进一步通过产成品发出数量与现行单价来验证申报的主营业务收入；对附表中“其他业务收入”主要是流转税应税收入，通过审查有关凭证，确定收入的来源性质，尤其是视同销售收入是否如实申报纳税。对于申报表中的期间费用（管理费用、财务费用、销售费用）采用审阅法、复算法来看有无超范围列支的现象、有无超标准列支的现象、有无进行纳税调整。如管理费用中超标准列支业务招待费是否进行纳税调整、是否存在既计提坏账准备金，又直接核销坏账损失的现象；财务费用中审查属于资本性的利息支出是否计入财务费用、审查向非金融机构借款利率高于金融机构的是否进行纳税调整、国债利息收入属于免税所得是否进行纳税调整等等；销售费用中注重跨期广告费是否通过“待摊费用”帐户分期摊销、广告费是否进行纳税调整、宣传费是否进行纳税调整以及佣金是否符合开支标准并进行纳税调整等等内容；通过营业外收支审查审查营业外收入来源及支出是否正常、罚没损失、捐赠支出是否进行纳税调整。此外纳税调整因素之一也是重点评估内容“工资薪金纳税调整”，主要看纳税人是否存在将工程、福利部门人员的工资计入成本费用帐户、将应计入期间费用的工资计入生产成本帐户、虚增职工人虚列工资等现象、工资总额大于计税工资总额的计算应税所得额时是否进行纳税调整。
以上只是对申报表中的项目数据单个进行审查评估，我们还可以对所得税申报表两个或两个以上项目数据结合有关指标来分析。重点包括销售（营业）成本率、所得税贡献率、所得税负担率、销售收入变动率、销售（营业）成本变动率、期间费用变动率、应纳税所得变动率、所得税负担变动率等指标，通过企业所得税申报表中的数据与财务报表数据的比较分析，发现异常。比如销售（营业）成本率一般情况下申报中的销售（营业）成本率应不等于财务报表中的销售（营业）成本率，否则可能存在未按税法规定申报销售（营业）收入和销售（营业）成本、有无其他经营业务收入、有无视同销售行为；所得税贡献率、所得税负担率用企业不同时间的所得税贡献率进行比较分析、趋势分析，或与同行业的相同指标进行比较分析。销售（营业）收入变动率与销售（营业）成本变动率配合使用，如果出现负数或与下一个指标出现反向变动，应注意销售（营业）收入申报和成本申报的正确性。期间费用变动率可用省局申报表中的管理费用和销售费用合计来计算，在生产规模无多大变化情况下不同年度应基本不变或有所下降。如果变动率增长较大一方面则要看企业经营规模有无变化，机构有无调整，运输费用、广告费用是否有重大变化，经营策略是否变化，同时应考虑费用变化与企业经营规模、经营所得的内在联系，有无虚列开支、乱摊费用等现象。
（二）财务指标。企业所得税是比较复杂的税种，涉及财务会计中众多会计科目，并且税收政策与会计政策执行上存在差异，通过资产负债表、损益表中项目利用财务指标分析可以更深层次的对企业所得税进行纳税评估，从而及时发现异常。财务指标包括销售（营业）利润率、成本费用利润率、成本费用增长率、投入产出比率、资产报酬率、往来帐户异常变动等等，总局的办法中也列举了一些其他财务指标。我们可以将企业的销售（营业）利润率与企业历史时期、同行业水平进行比较分析，比较时考虑经营周期、行业特点、自身的经营管理水平等因素，然后再考虑财务会计处理因素；应用成本费用利润率来分析企业投入（消耗）的盈利水平，可用比较分析法、趋势分析法等，在指标下降时，考虑是否有成本增长、费用增加等因素；运用投入产出比率，用来分析企业的生产效率。在考虑企业生产周期的基础上，分析企业的产品成本的构成。比率提高的情况下，一方面可能是企业的生产效率提高了，需进一步分析单位产品成本的构成，如果比率下降，生产效率降低了，则应分析其原因；还可以用资产报酬率分析企业整体资产的盈利水平，在水平比较低的情况下，重点分析企业资产的利用状况，在水平比较高的情况下，考虑自有资产的规模，进一步分析资产的构成；运用资产负债率分析企业的偿债能力。
以上举例说明的财务指标仅仅是其中的几种，我们可以将财务管理中的财务分析的指标充分运用到企业所得税纳税评估中，通过具体财务指标的数据来了解纳税人在企业所得税纳税申报中存在的疑点，确定纳税评估的具体项目及重点，使纳税评估更具有导向性。在具体评估工作中还应注重将纳税申报表评估指标与财务指标的配比使用分析，如主营业务收入变动率与主营业务利润变动率、主营业务成本变动率、主营业务费用变动率三者应配比分析；主营业务成本变动率与主营业务利润变动率配比分析以及存货变动率、资产利润率、总资产周转率、销售利润率配比分析，具体配比分析方法总局办法中也有具体说明。总之，纳税评估工作必须依靠现代化的信息手段支撑，目前应尽快统一开发包括企业所得税在内的纳税评估软件，更有利于纳税评估工作的顺利开展。同时还应注重税务管理人员纳税评估能力的提高，企业所得税是复杂的税种，需要税务管理人员熟练掌握税收专业知识，还应具备扎实的财务知识，在税源管理中积累活的工作经验，了解行业特点、规律，充分发挥主观能动性，才能将企业所得税纳税评估工作推上新的台阶。（如皋市地税局 张 明 张晓梅）
