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理伦应纳税额法在黑色金属交易企业评估中的应用
苏南地区特别是无锡地区历来是加工业发达地区，随着房地产业的发展，交通的便利，辐射的广阔，无锡早已成为黑色金属交易的集散中心，引来各大钢厂纷纷开设窗口，形成了以锡沪路为中心的生产资料交易市场群落。分局目前辖管黑色金属交易企业，主要集中在生资市场，205库金属现货市场，以及江南城等市场内，有一般纳税人830户，2005年申报销售275亿，占分局全部销售收入的22.5%，入库增值税7904万元，仅占分局全部收入的4.5%，税收负担率0.28%。
一、黑色金属交易企业的主要特点
（一）销售大、毛利低、税收贡献率低。黑色金属交易企业普遍存在销售额大、毛利低、税收负担率低的特点，而对分局整体税负影响却大，2005年分局整体税负1.45%，如扣除黑色金属交易企业影响，(仅此一项不考虑其它市场因素)税负可达1.79%，影响税负0.34%。与全市平均税负1.93%比虽有差距但不是太大。
（二）运输发票抵扣额大，接受不符合规定的抵扣凭证多。如缺联运输发票、假运输发票抵扣，服务业发票作运输发票抵扣等，纳税人对运输发票真、假的认知度低，辩别能力差，存在基本概念不清问题；个别企业也有故意使用假运输发票抵扣，冲抵利润达到少缴所得税的目的，在运输发票比对前比较多见。
（三）延迟销售实现情况普遍。企业销售已实现不按税法规定的期限申报纳税，造成国家税款不能准确及时入库。如商品发出，没有开票，部分企业已收货款，部分企业未收货款，企业往往认为要开票后，才作为销售申报；也有部分企业考虑资金周转能拖只拖。此外，部分企业也存在核算不健全，销售不开票，不记帐，利用理算与吨位差谋利或帐外经营现象。
（四）关联企业间存在较突出的避税问题。大型钢厂企业集团一般以分支机构形式开设一个或多个窗口，相互间存在较为频繁的关联交易。由于分支机构受控于集团，关联交易的交易价格、地点、时间受人为因素影响，有些分支机构正常纳税与税收优惠并存，关联企业间通过价格调节、收入转移等方式避税。最为常见的如零差价销售等，给税收征管工作带来很大的难度。
二、以税负对比分析法确定选案对象
税负即税收负担率，是应纳税额与课税对象的比率，它比较直观地体现了一个企业实现税收的能力和负担水平。行业内全部企业的应纳税总额与课税对象总额之比，即行业税负。
行业税负反映了行业内企业的总体负担水平。行业中单个企业的税负在一定时期内对行业税负的背离，造成企业税负与行业税负的差异。而税负对比分析法是税务部门对企业税负背离行业税负进行有效监控的方法之一。它是通过企业税负与行业税负的对比，对税负异常的企业围绕关联指标展开分析，以发现企业税收问题的一种方法。
税负对比分析法的适用范围很广，基本上对所有行业均可适用。
（一）模型：
税负率
1、100％当期按适用税率征税货物与劳务销售额当期应纳税额
2、税负差异率＝（企业税收负担率X－行业税收负担率X）÷行业税收负担率X×100%
3、税负率标准差、上限、下限。计算公式为：
(XX)2ff100%
标准差为：σ
上限为：X＋
下限为：X－ X 为单个纳税人实际税负，X 为该类别的平均税负，f为销售收入。
4、确定“税负预警率”或“税负预警值”（1）税负预警率＝税负差异率－设定值（2）税负预警值＝X－
（二）指标
主体指标，主要包括应税销售收入、应纳税额等指标。用来评估企业税负率与行业税负率及其差异情况，辅助指标，销项税额、进项税额、进项税额转出、期初留抵税额、期末留抵税额、各类进项抵扣税额结构情况(重点关注运输发票抵扣)等指标。用来评估税收政策和构成税负的各项要素变动对企业税负的影响程度。
财务指标，主要包括期初、期末存货等指标。用来评估企业税负变动的内在财务因素。
（三）方法
1、从电子台帐搜索汇总黑色金属交易企业的应税销售收入、应纳税额，运输发票抵扣额，计算加权平均税负率，运输发票平均抵扣比例，并按计算出单个企业税负率排序初选。经过计算2005年平均税收负担率0.28%；销售平均运费率1.3%。
2、计算标准差或税负差异率，确定“税负预警率”或“税负预警值”。正常情况下，直接以税负下限作为“税负预警值”。但是，通过标准差计算的税负下限既有正数，又有负数，这种现象在统计学中是合理的，然而在税负分析中，作为负数的下限是没有实际意义的。因此，必须对某一类别中出现负数的税负下限，进行具体的分析与合理的调整之后，最终确定“税负预警值”。也可根据当期评估任务的情况，确定设定值，来确定“税负预警线”。
3、筛选确定税负疑点企业。按照确定的“税负预警率”或“税负预警值”，作为筛选标准，将所有纳税人税负率低于“税负预警值”的，初步确定为税负疑点企业。之后，对税负疑点企业进行政策性分析。因税负对比分析法属于综合分析法，影响因素较多，涉及税基的多个方面。因此，用该法发现企业税负异常时，应结合其他分析方法进行多角度分析。如（1）季节性因素。企业生产经营受季节的影响变化，本期进入销售淡季，造成应税销售收入降低，同时，为销售旺季准备生产，购进货物大幅增加，造成购销失衡等。（2）政策性因素。出口企业本期出口销售额占销售总额的比例突然增加，直接免抵税额增加，应纳税额减少，税负降低。（黑色金属交易企业不考虑此项因素）（3）价格因素。受市场竞争影响，企业经营的货物价格本期大幅度下降，增值额减少，税负降低。（4）经营范围发生较大变化等特殊情况。消除这些影响后，如果企业税负仍然低于“税负预警值”，结合辅助指标销售平均运费率，即最终确定为税负疑点企业。
三、以理伦应纳税额法进行评估分析
税负疑点企业的确定，也就确定了选案对象，结合上级下达的评估任务和实际情况，除上级下达的必评任务外，在保证税源管理质量的前提下，可结合工作量和实际税情自行调整并确定当前的重点评估对象，进入评估分析阶段。
评估分析是指评估人员采取人机结合方式，利用所掌握的信息对纳税评估对象纳税申报的真实性、准确性进行综合分析，查找并初步确定申报中存在问题的过程。
评估分析的方法有多种，根据不同企业有不同的评估分析方法，如税负对比分析法、工业增加值评估方法、投入产出法能耗测算法、工时（工资）耗用法、设备生产能力法等等。如何找到一种高效、便捷的评估分析方法，可以说是每一个评估人员的追求，我们在多年的评估实践中，总结出针对黑色金属交易企业乃至整个商业企业行之有效的评估分析方法，并屡试不爽，我们称之为理伦应纳税额法。
我们知道，《根据中华人民共和国增值税暂行条例》，应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：
应纳税额＝当期销项税额－当期进项税额
＝当期销项税额－当期商品进项税额－上期留抵税额―水电运费抵扣税额＋当期进项税额转出＋期未留抵税额
＝当期销售收入×17%－当期商品进货×17%－上期留抵税额―水电运费抵扣税额＋当期进项税额转出＋期未留抵税额
＝当期销售收入×17%－(当期销售成本＋期未存货－期初存货)×17%－上期留抵税额―水电运费抵扣税额＋当期进项税额转出＋期未留抵税额
＝(当期销售收入－当期销售成本)×17%＋(期初存货－期未存货)×17%－上期留抵税额―水电运费抵扣税额＋当期进项税额转出＋期未留抵税额
这一公式的特点是把增值税的价外税特性与凭发票税款抵扣制度与企业的货物流转、销售、成本结转有机的结合起来。理伦应纳税额法就是使用这一公式，通过对评估对象评估所属期应纳税额的计算，与实际缴纳税额进行比较，原则上不存在差异，如有差异则必然有问题或原因。选案、评估分析实例：(一)某钢厂驻无锡经营部，增值税一般纳税人，成于2001年9月，其他有限责任公司。主要经营：金属材料的销售。评估所属期2005年1月－2006年3月，税收负担率0.03%，与平均税收负担率0.28%差异较大，被确定为重点评估对象。纳税申报情况为：2005年1－12月份累计申报销售收入21166.04万元，销项税额3598.22万元；进项税额3548.46万元；上期留抵税额43.83万元；应缴税金5.93万元；已缴税金5.93万元；2006年1月至3月销售收入9998.73万元;销项税额1699.78万元；进项税额1722.57万元;已税缴金4.59万元；期未留抵税额27.37万元;评估所属期水电运费抵扣税16.58万元,销售成本30426.48万元,期初存货1142.45万元,期未存货1409.07万元。
为什么该单位销售收入3亿多元而缴纳的增值税却又如此之少呢？从理论上讲，该企业应纳税额=（销售收入-销售成本）×17%＋（期初存货－期未存货）×17%―上期留抵税额―水电运费抵扣税额+期未留抵税额=（31164.77－30426.48）×17%＋(1142.45－1409.07)×17%―43.83―16.58+27.37＝47.14万元。而实际交纳增值税为10.52万元，有36.62万元的差距。必然有问题或原因，按照有关法定程序向该单位发出《约谈说明通知书》，要求该单位法人或法人授权的其他人员就有关增值税纳税申报过程中存在的问题予以说明或提供书面证明材料。企业经过自查，存在少申报销售、少结转销售成本等违法行为，并以自查申报取代约谈举证，按规定补缴了增值税49.79万元及滞纳金1.09万元。
补缴后该企业理论应纳税额=（销售收入-销售成本）×17%＋（期初存货－期未存货）×17%―上期留抵税额―水电运费抵扣税额+期未留抵税额=（31457.66－30795.30）×17%＋(1142.45－1255.67)×17%―43.83―16.58+27.37＝60.31万元。与实际缴纳增值税60.31万元相符，税收负担率达到0.19%。选案、评估分析实例：(二)无锡市XX物资有限公司成立于2002年12月，系增值税一般纳税人，主要经营金属材料、建筑材料、五金材料的销售； 该企业2005年度实现销售收入137894.45万元;应纳税额230.95万元;税收负担率0.17%。销售平均运费率4.5%。与指标：2005年平均税收负担率0.28%；销售平均运费率1.3%；差异较大，被确定为重点评估对象。
通过对该企业纳税评估，销售少申报补缴了增值税12.14万元；收受不规范运输发票抵扣税款补缴增值税12.94万元;合计补缴增值税25.08万元。
四、取得的主要成效
（一）强化了纳税评估工作。本次选择了黑色金属交易较为集中的205库金属现货市场中28户纳税人进行了专项评估，2005年申报应税销售收入75.2亿元，应纳增值税额1574.7万元，税收负担率0.21%，入库增值税1585万元，入库所得税603万元。评估后补征入库增值税265.44万元，滞纳金5.24万元。税收负担率达到0.245%。在纳税评估工作中，运用理伦应纳税额法等分析方法，通过分析核实企业的应纳税额，与其已缴税金数据是否相匹配；分析纳税人销售平均运费率是否合理；并进一步分析纳税人是否存在隐瞒销售收入、多列运输发票进项税额抵扣税款等问题，避免了税款流失。
(二)加强了税源监控。模型、指标的确立，税务机关各个税源管理、评估部门，可随时通过对纳税人各项指标进行跟踪比对，及时发现纳税异常，进一步防范纳税人虚抵进项税额、隐瞒销售收入行为，有效地防止税款的流失，规避纳税风险。
（三）提高了纳税遵从度。税务机关通过评估及时把相关税收政策和规定宣传给纳税人，提高了纳税人依法纳税的自觉性，提高了纳税人对真假运输发票的鉴别能力；通过评估督促企业及时正确申报入库，对评估中发现的问题，严格按规定加收滞纳金；对明显属于故意、恶意延滞申报的行为以及对二次评估重复上述问题的，转分局稽查进行罚款处理。使延迟销售实现情况大为下降，假运输发票抵扣明显降低，从而提高了纳税人依法纳税的遵从度。
孙伟强 2006.08.30 9
