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基于新会计准则的企业盈余管理研究
摘要近20年来，盈余管理研究是会计学科领域内重要的研究课题，倍受理论界和实务界的关注。我国自2007年实施新的会计准则以来，盈余管理研究有着新的研究动向和内容。本文首先厘定了盈余管理的定义及特征，其实分析了产生盈余管理的原因，最后阐述了新的会计准则与盈余管理的关系。
关键词盈余管理 新会计准则
公司的盈余管理活动对资本市场有着重要的影响，因此是近年来公司财务与资本市场领域研究的重要课题。我国2006年财政部颁发1项基本准则和38项具体准则，新准则在立足于我国基本国情的基础上，充分体现了与国际财务报告准则趋同的理念。该会计准则的实施对会计确认、会计计量以及会计信息披露带来了诸多的变化和影响，这必然为公司盈余管理带来了新的研究方向。在这样的背景下，本文着重研究了新会计准则与公司盈余管理的关系，这在一定程度上可以帮助会计信息使用者正确的认识公司的盈余质量，进而根据盈余信息做出更加理性的经济决策。
一、盈余管理的定义及特征
（一）盈余管理的定义
已有大量的研究文献对盈余管理的定义进行了研究，但是不同的学者有着不同的见解，到目前为止理论界尚未对公司的盈余管理定义达成统一认识。鉴于本文是在研究新会计准则下的盈余管理，本文将盈余管理的定义限定于会计准则的允许范围内。本文定义盈余管理为企业管理当局为了实现自身利益或企业价值最大化，在会计准则允许的范围内采取多种手段影响公司盈余的行为。
（二）盈余管理的特征
1、盈余管理的主体是企业的管理当局。企业作为一种社会组织，它有着完整的组织体系和广泛的参与者，并且涉及到各个利益相关主体，如政府、股东、员工、管理者、供应商、经销商、消费者。而其中企业的盈余管理行为的操纵主体是企业的管理当局，他们既是会计准则的遵守者，也是会计准则的利用者，因此管理当局应该为企业的盈余管理承担主要责任。
2、盈余管理的客体是企业的盈余。企业的盈余从狭义上理解，主要是指企业的会计利润；从广义上理解是与会计利润有关的各项指标。总之，盈余的本质是企业的会计数据。
3、盈余管理的目标是为了实现管理当局的自身利益或者企业价值最大化。人是有意识的动物，人的行为必然具有一定目的性。加之信息具有不对称性，企业管理当局掌握了外界利益相关者不能获知的诸多信息，这就为管理当局进行一定程度上的盈余管理提供了机会。管理当局进行盈余管理主要是误导以该公司财务状况、经营成果和现金流量状况为基础做出经济决策的利益相关者，进而实现自身利益或者实现企业价值最大化。
4、盈余管理的手段是会计或者非会计方法。企业盈余管理的手段多种多样，主要是一些会计手段，如计提坏账准备、债务重组、关联交易。当然也包括非会计手段，如规划交易。
二、盈余管理产生的原因
1、公司治理存在缺陷是公司盈余管理的制度诱因。完善的公司治理包括公司的内部治理与公司的外部治理，公司内部治理主要是股权结构及股东会、董事会、监事会的权利制衡；公司外部治理主要包括经理人市场、媒体治理及中介机构治理。在我国公司内部治理中大多数公司都存在股权高度集中、一股独大、内部人控制严重等诸多缺陷，这在一定程度上为公司管理当局操纵公司盈余、披露不符合公司实际情况会计信息提供了可乘之机。
2、证券市场的监管政策是盈余管理的外部诱因。我国的《公司法》、《证券法》等一系列证券市场监管法案与条例对公司的公开发行股票、上市、配股、发行债券、退市都做出了相应的规定，其中有不少是以公司的会计利润为基础的。比如配股时，公司连续3年净资产收益率不低于6%等，这些会计指标的存在促使部分指标不达标的公司进行盈余管理来迎合证券市场的监管。
3、会计准则、会计制度本身的缺陷为公司的盈余管理提供了有利条件。旧的会计准则和制度主要是以规则为导向，而新的会计准则是以原则为导向，这就大大的增加了公司进行会计政策、会计方法、会计处理、会计估计方面的灵活性，公司管理当局在实际工作中，可以做出更加灵活的专业理解和职业判断，而这些正好为公司的盈余管理提供了条件。
三、新会计准则与盈余管理的关系
会计准则从产生的那一刻起就承担着抑制公司盈余管理的重任，但是由于会计准则自身也具有固有的缺陷，因此会计准则不能完完全全的将公司的盈余管理抑制住，从而就出现了会计准则与公司的盈余管理是相互作用、相互制约的，是矛盾的共同体，既有区别又有联系。会计准则的最基本职能就是用以指导、规范公司的会计确认、会计计量及会计披露，一方面新的会计准则以原则为导向，需要会计从业人员更多的职业判断和专业理解；另一方面新的会计实践和新的经济行为出现使得会计准则总是滞后实务处理，基于上述原因会计准则不可能消除盈余管理。盈余管理的大量出现必然带来诸多的会计问题和经济问题，如会计信息失真严重、资本配置结构不合理、投资者蒙受投资损失等，这将促使准则的制定者根据公司经济行为的需要进行会计准则的制定和修改，进而让会计准则的制定与修改和盈余管理达到一个新的平衡。
（一）新会计准则对盈余管理的抑制作用
1、会计确认方面。现行新的会计准则规定同一控制下的企业合并以被合并方的账面价值进行计量，不在按照公允价值进行调整，因此就不在确认损益或商誉，合并对价与被合并方账面价值的差额调账资本公积，资本公积不足以调整的，调整留存收益。这在一定程度上抑制了公司通过控股合并扭亏为盈的可能性。
2、会计计量方面。新的会计准则规定，公司计提的固定资产减值准备、无形资产减值
准备、长期股权投资减值准备、投资性房地产减值准备不得转回，只能在处置相关资产时才能处理，这在一定程度极大的压缩了公司盈余管理调节盈余的空间。在存货的后续计量中，取消了后进先出法，存货的成本反映得更客观，这在一定程度上控制了企业利用存货成本计量方法影响不同时期产品成本进而影响不同时期损益的情况。
3、会计信息披露方面。在《企业会计准则第 33 号—合并财务报表》中，规定凡是母公司所能控制的子公司都要纳入合并报表范围，不再是以股权比例是否能到一定比例为标准，合并财务报表的种类也明显的增多，不仅仅限于合并资产负债表、合并利润表，还包括合并现金流量表、所有者权益分配表以及财务报表附注。尤其是合并现金流量表的采用弥补了实务中的空白。这样的规定减少了部分公司采用分离手段进行盈余管理的可能性，避免了合并公司通过减少经营业绩差的子公司的持股比例使其不在合并范围内，提高经营业绩好的子公司的持股比例使其提高合并财务报表的营业利润的情况。
（二）新会计准则为盈余管理提供了新的操纵空间
1、会计确认方面。新的会计准则规定无形资产的确认，新准则将公司内部的研发费用分为研究阶段和开发阶段进行确认，研究阶段的支出全部费用化，开发阶段符合资本化条件的进行资本化，其他的进行费用化，这就给管理当局利用无形资产进行盈余管理提供了空间。原因有以下两方面：一是研究阶段与开发阶段的时点不好划分，企业的部分研发活动很难有明确的界限，这就为人为操控提供了更大的空间；二是出于保护商业机密的目的，企业的研发情况很少进行较为详尽的披露，加之开发阶段符合资本化支出是相对模糊的，外部信息使用者很难判断无形资产处理的合理性。
2、会计计量方面。虽然固定资产减值损失、投资性房地产减值损失以及无形资产减值损失不可转回，但是它们的折旧或摊销年限、折旧或摊销方法、预计净残值等方面还是可以进行合理变更的。管理当局可以根据公司盈余管理的需要适当的变更折旧或摊销年限、折旧或摊销方法、预计净残值等进而调节公司的盈余。
参考文献
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